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淺析走私普通貨物罪偷逃應(yīng)繳稅額計(jì)算 ——以進(jìn)口白糖走私案件為例

    日期:2021-11-18     作者:孫怡(國(guó)際貿(mào)易業(yè)務(wù)研究委員會(huì) ,北京德和衡(上海)律師事務(wù)所)

       “走私普通貨物罪”,定罪量刑的關(guān)鍵依據(jù)為“偷逃應(yīng)繳稅額”,也就是“應(yīng)繳稅額”減掉“已繳稅額”的差額,計(jì)算公式看似很簡(jiǎn)單;但是在實(shí)踐中,稅款計(jì)核過程中的稅率適用(涉及歸類、原產(chǎn)地、關(guān)稅配額)、完稅價(jià)格確定、應(yīng)繳稅款理解等方面均具有相對(duì)較高的專業(yè)性和復(fù)雜性。

       本文謹(jǐn)以進(jìn)口白糖走私案件中所涉及的偷逃稅額計(jì)算為例,淺析走私普通貨物罪偷逃應(yīng)繳稅額計(jì)算問題。

       下圖列示了進(jìn)口白糖走私案件偷逃應(yīng)繳稅額計(jì)算所涉及的要素。

圖片1.png

       一、已繳稅額

       “已繳稅額”是指企業(yè)或個(gè)人在進(jìn)口貨物、物品時(shí)已經(jīng)向海關(guān)申報(bào)并繳納的稅款之和,含進(jìn)口關(guān)稅、消費(fèi)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅等。走私白糖如果采用繞關(guān)走私或者加工貿(mào)易保稅方式進(jìn)口,在進(jìn)口時(shí)沒有繳納任何稅款,“已繳稅額”即為零;如果采用偽報(bào)品名、歸類或者低報(bào)價(jià)格等方式走私,則計(jì)算“偷逃應(yīng)繳稅額”時(shí)可將“已繳稅額”扣減。

       二、應(yīng)繳稅額

       “應(yīng)繳稅額”是指企業(yè)或個(gè)人在進(jìn)口貨物、物品時(shí)應(yīng)該向海關(guān)申報(bào)并繳納的稅款之和,含進(jìn)口關(guān)稅、消費(fèi)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅等。因白糖進(jìn)口不涉及消費(fèi)稅,本文不作討論。另我國(guó)自2017年5月22日至2020年5月21日期間對(duì)進(jìn)口白糖征收45%-35%的保障性關(guān)稅,故可得出“進(jìn)口白糖應(yīng)繳稅額=進(jìn)口關(guān)稅+保障性關(guān)稅+進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅”。

       走私白糖應(yīng)繳進(jìn)口關(guān)稅=走私白糖計(jì)稅價(jià)格í關(guān)稅稅率=走私白糖數(shù)量í單位完稅價(jià)格í關(guān)稅稅率

       走私配額外白糖應(yīng)繳保障性關(guān)稅=走私白糖計(jì)稅價(jià)格í保障性關(guān)稅稅率=走私白糖數(shù)量í單位計(jì)稅價(jià)格í保障性關(guān)稅稅率

       走私白糖應(yīng)繳進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅=(走私白糖計(jì)稅價(jià)格+進(jìn)口關(guān)稅+保障性關(guān)稅)í增值稅稅率

       從上述公式可知,影響應(yīng)繳稅額的核心要素有三個(gè):走私白糖數(shù)量、單位計(jì)稅價(jià)格、稅率。此外,在白糖走私案件中, 還有一個(gè)與此三項(xiàng)核心要素均密切相關(guān)的要素,就是私白糖的品質(zhì)。

       (一)走私白糖數(shù)量

       如果因偽報(bào)品名、歸類、低報(bào)價(jià)格進(jìn)口白糖構(gòu)成走私,或因擅自銷售加工貿(mào)易進(jìn)口食糖或成品、高報(bào)加工貿(mào)易耗料量、虛假出口騙取核銷、保稅食糖與其他甜味劑串換使用等行為構(gòu)成走私,則走私白糖數(shù)量可通過進(jìn)口報(bào)關(guān)單及隨附單證、加工貿(mào)易手冊(cè)/賬冊(cè)、會(huì)計(jì)賬目、庫(kù)存記錄等較為準(zhǔn)確的計(jì)算。

       但以往發(fā)生的走私白糖案件,大多采用繞關(guān)走私的方式,案件被查發(fā)時(shí)現(xiàn)場(chǎng)僅能查扣部分走私白糖,之前已走私進(jìn)境的白糖因時(shí)間較久、走私批次及參與人員較多、無書面記錄等原因,準(zhǔn)確數(shù)量較難確定,司法實(shí)踐中多通過當(dāng)事人供述、證人證言、手機(jī)聊天記錄、車輛軌跡信息、航海日志等證據(jù)相互佐證作為推斷未查扣的走私白糖數(shù)量的依據(jù)。

圖片2.png

       我們可以認(rèn)為:偵查、檢察、審判機(jī)關(guān)一定程度上擁有根據(jù)現(xiàn)有證據(jù)合理估算繞關(guān)走私白糖數(shù)量的自由裁量權(quán)。如在蘇孝統(tǒng)、IRAWANIDRUS、楊克武等走私普通貨物、物品罪一審【(2018)浙03刑初119號(hào)】刑事判決書中顯示,辯護(hù)人認(rèn)為“起訴書指控的前三次走私,只有被告人的供述,沒有其他證據(jù)印證,且相應(yīng)的款項(xiàng)往來和案件的關(guān)聯(lián)性不足,指控的證據(jù)不足,不能作認(rèn)定”,但法院評(píng)析認(rèn)為“言詞證據(jù)、船只AIS記錄、通話記錄等足以反映走私的時(shí)間、路線,總共走私四次的事實(shí)能夠成立”?!皩?duì)于前三次走私貨物已經(jīng)流失到社會(huì)的,相應(yīng)的噸數(shù)如何認(rèn)定的問題”,法院從被告人追求“犯罪效益”最大化的角度出發(fā),根據(jù)涉案輪船載重量結(jié)合被告人與證人的言詞證據(jù)、打款記錄等,在無法對(duì)“每一細(xì)節(jié)一一還原”、“向境外支付的購(gòu)買白糖款流向確實(shí)尚未完全查清”的情況下,依然認(rèn)可了偵查和檢察機(jī)關(guān)對(duì)于未查扣的走私白糖數(shù)量的推斷。

2019年年末,最高人民法院、最高人民檢察院、海關(guān)總署聯(lián)合發(fā)布《打擊非設(shè)關(guān)地成品油走私專題研討會(huì)會(huì)議紀(jì)要》(以下簡(jiǎn)稱《會(huì)議紀(jì)要》),其中 “三、關(guān)于犯罪數(shù)額的認(rèn)定”要求,“全案沒有查獲成品油的,可以結(jié)合其他在案證據(jù)綜合認(rèn)定走私成品油的種類和數(shù)量,核定應(yīng)繳稅額?!蓖瑫r(shí)稱“辦理非設(shè)關(guān)地走私白糖、凍品等刑事案件的相關(guān)問題,可以參照本紀(jì)要的精神依法處理。”一定程度上再次降低了對(duì)于繞關(guān)走私白糖案件的證據(jù)標(biāo)準(zhǔn)。

       (二)走私白糖品質(zhì)

       我國(guó)對(duì)1701品目項(xiàng)下原糖與精制糖(17011200、17011300、17011400、17019100、17019910、17019920、17019990共7個(gè)稅則號(hào)列)實(shí)施進(jìn)口關(guān)稅配額管理,關(guān)稅配額量?jī)?nèi)進(jìn)口適用關(guān)稅配額稅率,配額量外進(jìn)口則按照關(guān)稅配額外稅率執(zhí)行,稅則注釋中對(duì)于原糖的旋光系數(shù)、轉(zhuǎn)化糖含量等均有說明。同時(shí)根據(jù)《食品安全國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)白糖GB13104-2014》、《白砂糖GN/T317-2006》等國(guó)家標(biāo)準(zhǔn),可通過檢測(cè)蔗糖分、還原糖分、電導(dǎo)灰分、干燥失重、色值、渾濁度以及不溶于水雜質(zhì)等理化指標(biāo)后將白糖分為精制、優(yōu)級(jí)、一級(jí)、二級(jí)四種品質(zhì)。

圖片3.png

       走私白糖品質(zhì)的確定,不僅影響到其是否可以歸入實(shí)施進(jìn)口關(guān)稅配額管理的1701品目項(xiàng)下,同時(shí)影響其價(jià)格的確定。司法實(shí)踐當(dāng)中,人民法院也把走私貨物是否符合白糖的國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)作為計(jì)核稅款的必備依據(jù)。

       值得注意的是,《會(huì)議紀(jì)要》規(guī)定“查獲部分走私成品油的,可以按照被查獲的走私成品油標(biāo)準(zhǔn)核定應(yīng)繳稅額”,非設(shè)關(guān)地走私白糖案件如參照此精神依法處理,即可根據(jù)查扣的走私白糖品質(zhì)確定全部走私白糖品質(zhì)。 

       (三)單位計(jì)稅價(jià)格

       單位計(jì)稅價(jià)格是影響應(yīng)繳稅額的核心要素之一,其確定方法可能具有一定主觀性,實(shí)踐中不乏計(jì)稅價(jià)格認(rèn)定不甚合理的情況。

       根據(jù)《中華人民共和國(guó)海關(guān)計(jì)核涉嫌走私的貨物、物品偷逃稅款暫行辦法》規(guī)定,計(jì)稅價(jià)格應(yīng)首先以成交價(jià)格為基礎(chǔ)審核確定,成交價(jià)格經(jīng)審核不能確定的,可依次采用相同進(jìn)口貨物的正常成交價(jià)格、類似進(jìn)口貨物的正常成交價(jià)格、相同或者類似進(jìn)口貨物在國(guó)際市場(chǎng)的正常成交價(jià)格、以評(píng)估的國(guó)內(nèi)市場(chǎng)批發(fā)價(jià)格為基礎(chǔ)計(jì)算的倒扣價(jià)格、拍賣價(jià)格減去拍賣費(fèi)用、其他合理方法確定的價(jià)格。

       雖然白糖在世界主要期貨交易所具有公開交易價(jià)格,但司法實(shí)踐中極少采用成交價(jià)格作為計(jì)稅價(jià)格,多是聘請(qǐng)國(guó)內(nèi)有資質(zhì)的價(jià)格鑒證機(jī)構(gòu)評(píng)估的白糖國(guó)內(nèi)市場(chǎng)批發(fā)價(jià)格,并以此為基礎(chǔ)倒扣計(jì)算計(jì)稅價(jià)格,其計(jì)算公式如下(其中20%為進(jìn)口后的各項(xiàng)費(fèi)用和利潤(rùn)計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)):計(jì)稅價(jià)格=國(guó)內(nèi)市場(chǎng)批發(fā)價(jià)格/(1+進(jìn)口關(guān)稅率+保障性關(guān)稅率)*(1+增值稅率)                *(1+20%)

       因白糖屬于較易變質(zhì)的貨物,常存在在案件辦理結(jié)束前依法拍賣的情況,但因計(jì)稅價(jià)格的確定辦法的適用存在先后順序,即便拍賣價(jià)格低于成交價(jià)格或以評(píng)估價(jià)為基礎(chǔ)計(jì)算的倒扣價(jià)格,在存在上述兩種價(jià)格的情況下,也不能采用拍賣價(jià)格減去拍賣費(fèi)用的方法確定計(jì)稅價(jià)格。

       (四)走私白糖適用稅率

       走私白糖涉及的保障性關(guān)稅及進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅稅率明確,適用并無爭(zhēng)議。但可適用的關(guān)稅稅率有配額內(nèi)、配額外、最惠國(guó)、普通等多種,走私白糖稅款計(jì)核所采用的關(guān)稅稅率對(duì)最終計(jì)算出來的稅額有決定性影響,而現(xiàn)實(shí)中各方對(duì)于適用何種關(guān)稅稅率的合理性與合法性也存在較大爭(zhēng)議。

圖片4.png

       首先,如果是低報(bào)價(jià)格走私配額內(nèi)進(jìn)口白糖,或者走私保稅進(jìn)口的白糖,其進(jìn)口時(shí)擁有關(guān)稅配額,即便存在走私,也應(yīng)按照配額內(nèi)進(jìn)口稅率計(jì)算應(yīng)繳稅額,但實(shí)踐中,多數(shù)案件在計(jì)核偷逃稅款時(shí),根據(jù)商務(wù)部、國(guó)家發(fā)展和改革委員會(huì)令2003年第4號(hào)發(fā)布的《農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)口關(guān)稅配額管理暫行辦法》第三十三條,認(rèn)定只要是走私白糖都適用關(guān)稅配額外稅率。

       其次,如采用繞關(guān)、偽報(bào)品名歸類等方式走私進(jìn)口白糖,本身未獲取有配額,以往的司法實(shí)踐中,多采用最惠國(guó)稅率(50%)計(jì)核關(guān)稅,但《會(huì)議紀(jì)要》發(fā)布后,規(guī)定“非設(shè)關(guān)地成品油走私活動(dòng)屬于非法的貿(mào)易活動(dòng),計(jì)核非設(shè)關(guān)地成品油走私刑事案件的偷逃應(yīng)繳稅額,一律按照成品油的普通稅率核定,不適用最惠國(guó)稅率或者暫定稅率?!?strong>如部分海關(guān)參照此法確定繞關(guān)走私白糖采用普通稅率(125%)核定關(guān)稅,則將造成最終核定的應(yīng)繳稅額成倍增長(zhǎng)。

       三、相關(guān)建議

       通過本文的分析,相信即便完全不懂海關(guān)關(guān)稅技術(shù)的讀者也會(huì)對(duì)走私普通貨物罪中“偷逃應(yīng)繳稅額”的計(jì)算有了基本的了解。

       “走私普通貨物罪”的起刑點(diǎn)為個(gè)人偷逃應(yīng)繳稅額10萬元,單位偷逃應(yīng)繳稅額20萬元,且沒有類似于“逃稅罪”補(bǔ)繳免罪的“優(yōu)待”,屬于刑事處罰較重的經(jīng)濟(jì)犯罪。實(shí)踐中,影響稅款計(jì)核的因素包括品名、歸類、價(jià)格、原產(chǎn)地、數(shù)量、品質(zhì)、稅率、匯率、政策規(guī)定等等,僅憑本文并不可窺其全貌,必要時(shí)仍需咨詢精通關(guān)稅技術(shù)與相關(guān)法律法規(guī)的律師方可有較為精準(zhǔn)的預(yù)判。

       筆者建議從事進(jìn)出口貨物貿(mào)易的單位及個(gè)人,務(wù)必遵守國(guó)家法律法規(guī),依法進(jìn)口、足額納稅,守法經(jīng)營(yíng)方是長(zhǎng)遠(yuǎn)之計(jì)。如對(duì)于海關(guān)法律法規(guī)及司法實(shí)踐中專業(yè)問題存在疑問,當(dāng)盡早尋求專業(yè)機(jī)構(gòu)或人員的幫助,避免盲目決策,悔之晚矣。



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